هزينه يابي برمبناي فعاليت و ارزيابي متوازن اطلاعاتي را فراهم مي آورند كه مديران جهت تصميم گيريهايي كه منجر به خلق ارزش مي شود به آن نيازمندند. ارزش افزوده اقتصادي فراهم آورنده چارچوب تصميم، معيارهاي عملكرد و محركهايي است كه مديريت را براي خلق ارزش بر مي انگيزد.

براي درك بيشترِ مفاهيم هزينه يابي برمبناي فعاليت، ارزيابي متوازن و ارزش افزوده اقتصادي مي توان تجارت را به فوتبال تشبيه كرد. مربي يك تيم فوتبال به عوامل متعددي جهت موفقيت نياز دارد. براي مثال به دست آوردن ضربه هاي ايستگاهي، به دست آوردن كرنر، فراهم سازي يك دفاع محكم و داشتن يك دروازه بان مناسب. اما در پايان مسابقه تنها چيزي كه اهميت دارد اين است كه مسابقه را برده ايم يا باخته ايم نه اينكه در طول بازي چند كرنر يا چند ضربه ايستگاهي به دست آورده ايم. در تجارت نيز مدير معيارهاي زيادي را براي كسب موفقيت لازم دارد. هزينه يابي برمبناي فعاليت وارزيابي متوازن معيارهايي هستند كه مدير را در تصميم گيري و دستيابي به موفقيت ياري مي رسانند، اما آيا صرفاً استفاده از اين معيارها دليل بر موفقيت است؟

اين موضوع كه مديريت براي دستيابي به موفقيت به اين معيارها نياز دارد امري بديهي است اما تعيين كننده برد يا باخت شركت ارزش افزوده اقتصادي است؛ با به كارگيري ارزش افزوده اقتصادي مديران در استفاده از اطلاعات به منظور خلق ارزش و خواسته مالكان برانگيخته مي شوند. نياز سازمانها به سازگاري با محيط تجاري پويا و پيچيده امروزي براي ادامه بقا كه ناشي از توسعه بازارهاي رقابتي است از يك سو و از سوي ديگر فشار مجامع سرمايه گذار به مديران جهت تعيين ارزش و تبيين معيارهاي اندازه گيري دقيق و شفاف، باعث شد سازمانها سيستمهاي سنتي پاداش و اندازه گيري عملكرد را كه در دهه قبل به وجود آورده بودند مورد بازنگري قرار دهند و دوباره آنها را بيازمايند كه آيا مبناي صحيح و قابل اتكايي براي تصميم گيري بوده اند يا خير؟ در حال حاضر تكنيكهاي اندازه گيري بيشتر از اينكه بر چارچوبهاي حسابداري استوار باشند براساس تئوريهاي اقتصادي بنا شده اند.

اما براستي شركت بايد از چه چارچوبي استفاده كند؟ و زماني كه چارچوب جديدي در حال اجراست آيا اين بدان معني است كه شركت بايد ديگر چارچوبها را ناديده بگيرد؟

اين مقاله سه چارچوب هزينه يابي برمبناي فعاليت، ارزيابي متوازن و ارزش افزوده اقتصادي را كه استفاده از آنها در صنايع به طور گسترده در حال افزايش است مورد بحث قرار مي دهد. اگر چه در اين مقاله به طور خلاصه اين سه چارچوب توصيف مي شود اما بيشتر با جواب اين سئوال سروكار داريم كه آيا مي توان اين چارچوب ها را به طور همزمان به كاربرد يا آنها با هم ناسازگارند؟

اين مقاله بيان مي كند كه اين چارچوبها در واقع مكمل همديگرند و زماني كه با هم به كاربرده شوند مي توانند بسيار موثر باشند.

هزينه يابي برمبناي فعاليت:

با متنوع شدن توليدات و مشتريان يك سازمان، تخصيص هزينه هاي سربار نيز امري گمراه كننده و تحريف كننده بهاي تمام شده توليدات يا خدمات خاص مي گردد. همان طور كه مي دانيم سيستم هزينه يابي برمبناي فعاليت و سيستم هزينه يابي سنتي از لحاظ نحوه تخصيص هزينه هاي سربار با يكديگر متفاوتند. اين تفاوت در شكل ۱ نشان داده شده است. بدين معني كه در سيستم هزينه يابي سنتي، هزينه هاي سربار تنها براساس يك محرك هزينه كه مي تواند حجم توليد، ساعات كار مستقيم، ساعات كار ماشين يا ميزان دستمزد مستقيم باشد تسهيم مي گردد و اين نمي تواند مبناي صحيحي براي تسهيم هزينه هاي سربار پديد آورد، زيرا براي مثال، محصولي كه چرخه عمليات توليدي آن كوتاه است ممكن است به ميزان غيرمتناسبي از هزينه هاي انبار يا بارگيري بهره ببرد. لذا حسابداري صنعتي به شكل سنتي پيام نادرست به مديران مي دهد. اما در سيستم هزينه يابي برمبناي فعاليت، تسهيم هزينه هاي سربار شامل دو مرحله است كه در مرحله اول فعاليتهاي عمده شناسايي مي شوند و هزينه سربار به تناسب منابعي كه در هر فعاليت مصرف مي شود به آن فعاليتها تخصيص مي يابد. سربار تخصيص يافته به هر فعاليت هزينه انباشته فعاليت۴ ناميده مي شود.

پس از تخصيص سربار ساخت به فعاليتها در مرحله اول، محركهاي هزينه۵ مناسب و مربوط به هر يك از فعاليتها شناسايي مي شوند. سپس در مرحله دوم هزينه انباشته هر فعاليت به نسبت مقدار مصرف محركهاي هزينه در هر يك از خطوط توليد محصول به اين خطوط تخصيص داده مي شود. اين سيستم هزينه يابي مي تواند اطلاعات بهتري را براي تصميم گيريهاي استراتژيك مديريت فراهم آورد و به تشخيص هزينه هاي بدون ارزش افزوده كمك كند. بنابراين هزينه يابي برمبناي فعاليت، كيفيت توليد و هزينه يابي را بهبود مي بخشد.

مديران براي آنكه بتوانند عملكرد شركتشان را بهبود بخشند نيازمند شناخت چگونگي اثر متقابل بهاي تمام شده با ديگر معيارهاي عملكرد هستند. اين موضوع به كمك تكنيك ارزيابي متوازن حل مي شود.

ارزيابي متوازن:

با توسعه شركتها بتدريج مديريت از مالكيت جدا مي شود و بحث مسئوليت پاسخگويي به وجود مي آيد، بدين معني كه مديران در برابر مالكان بايد پاسخگو باشند. با تمايز مالكان از مديران و توجه به اينكه مالكان آگاهي كمي از مسائل مالي دارند و به اطلاعات گزارش شده از سوي مديريت متكي هستند آنان به ارزيابي عملكرد مديريت نياز دارند و در اين ارزيابي ناچار به استفاده از اندازه گيري مي باشند (مثالي در ادبيات مديريت وجود دارد كه اگر كسي نتواند چيزي را اندازه بگيرد نمي تواند آن را اداره كند)، اما اگر اين اندازه گيري تنها متكي بر ارقام و اطلاعات مالي باشد نمي تواند مبناي صحيحي براي قضاوت و تصميم گيري پديد آورد. يك دليل اين امر اين است كه مديران مسئول گزارش ارقام و اطلاعات مالي هستند و ممكن است اطلاعات گزارش شده انعكاسي از عملكرد واقعي شركت نباشد. البته اگر مديران اطلاعات مالي را به طور واقعي و صحيح هم گزارش كرده باشند تنها اتكا به اين اطلاعات در ارزيابي عملكرد مديران كافي نيست. براي درك بيشتر موضوع فرض كنيد شركتي در دو سال متوالي داراي سود يكساني باشد، اما در سال دوم اقداماتي در جهت جلب بيشتر رضايت مشتريان انجام داده يا اقدام به برگزاري دوره هاي آموزشي جهت افزايش مهارت و تخصص كاركنان كرده است.

افزايش رضايت مشتريان نشانه فروش بيشتر و به دنبال آن كسب سود بيشتر درآينده است و از طرف ديگر افزايش مهارت و تخصص كاركنان موجب افزايش كارايي و بهره وري خواهد شد. اما اگر بخواهيم تنها از بعد مالي عملكرد شركت را اندازه بگيريم شركت در هر دو دوره عملكرد يكساني داشته ولي واقعيت اين است كه شركت در سال دوم عملكرد بهتري داشته است. ارزيابي متوازن، عملكرد سازمان را از چهار ديدگاه كليدي (شكل ۲) اندازه گيري مي كند:

* مالي،

* مشتري،

* رويه هاي داخلي شركت،

* آموزش و رشد.

هر ديدگاه دو تا پنج معيار خواهد داشت كه اين معيارها بايد بعد از استقرار استراتژي تنظيم شوند.

بنابراين ارزيابي متوازن، عملكرد سازمان را هم از بعد مالي و هم از بعد غيرمالي اندازه گيري مي كند.

ارزيابي متوازن به وسيله كاپلان و نورتون (Robert Kaplan & David

Norton) به منظور تبديل چشم انداز۶ و استراتژي۷ به هدفها۸ ارائه شد. استراتژي، چگونگي انطباق ظرفيتهاي يك سازمان با فرصتهاي موجود در بازار به منظور تحقق بخشيدن به هدفهاي كل سازمان را تبيين مي كند. بنابراين مقصود از اجراي استراتژي، دستيابي به هدفهاي از پيش تعيين شده است. ارزيابي متوازن با تمركز بر روي اندازه گيري عملكرد و تطابق آن با استراتژي، نقش مهمي را در پيشرفت سازمان ارائه مي دهد. اين نواوري تفكر بسياري از مديران را نسبت به نحوه مديريت سازمانها تغيير داد. اكنون آنها استراتژي را با دقت بيشتر و با صراحت ارائه مي كنند و سازمان را به عنوان مجموعه اي يكپارچه و متناسب از فعاليتها مي دانند و استراتژي را با دستگاه اندازه گيري عملكرد مرتبط مي شناسند.