سيستم كنترل داخلي يك سازمان

تعريف سيستم كنترل داخلي :
ساختار كنترل داخلي يك سازمان شامل سياستها و روشهايي است كه براي تأمين اطمينان نسبي ازدستيابي به هدفهاي سازماني به وجود مي آيد . اطمينان نسبي بدان معني است كه هيچ ساختار كنترل داخلي ايده آل نيست و مخارج كنترل داخلي يك واحد تجاري نبايد بيش از منافع مورد انتظار آن باشد اين منافع شامل : توانايي ساختار كنترل داخلي ، براي :

۱- حفاظت دارايي ها در برابر ضايع شدن ، تقلب و استفاده نادرست (كنترل داخلي حسابداري)
۲- افزايش دقت وقابليت اتكاء مدارك حسابداري (كنترل داخلي حسابداري)
۳- تشويق كاركنان به رعايت رويه هاي واحد تجاري و سنجش ميزان رعايت رويه ها (كنترل داخلي اداري)
۴- ارزيابي كارآيي (كنترل داخلي اداري)

به طور خلاصه ساختاركنترل داخلي شامل كليه اقداماتي است كه به عمل مي آيد تا مديريت اطمينان يابد هر چيز به گونه اي كه بايدعمل مي كند .
هر سيستم يا مجموعه اي از كنترل ها اعم از مالي و غير مالي كه براي دستيابي به اطميناني منطقي از تحقق موارد زير بر قرار مي شود:
۱- اثر بخش و كارآمد بودن عمليات

۲- قابل اتكا بودن اطلاعات مالي و گزارشگري آن
۳- رعايت قوانين و مقررات
دلائل استفاده از سيستم كنترل داخلي:

۱- واحد هاي اقتصادي هم از لحاظ اندازه و هم از لحاظ پيچيدگي فعاليت چنان رشد ميكنند كه كنترل مستقيم و انفرادي آنها نا ممكن ميشود. از اين رو كنترل هاي داخلي براي اعمال مديريت و سرپرستي در راستاي برنامه هاي استراتژيك ضروري است .
۲- واحد هاي اقتصادي داراي الزامات قانوني ميباشند كه بايد به آنها عمل شود . از اين رو بايد كنترل هاي داخلي لازم را براي شناسايي و كنترل ميزان رعايت اين گونه الزامات قانوني برقرار نمايند .

عناصر تشكيل دهنده كنترل داخلي:
۱- بررسي موثر و كارآمد توسط مديريت غير اجرايي
۲- وجود سيستم كنترل مديريتي شامل تعيين و تدوين هدف ها و برنامه ها – نظارت و سرپرستي يا كنترل مسائل مالي و همچنين اقدامات پيشگيرانه و اصلاحي
۳- وجود سيستم ها و روشهاي كنترل مالي و عملياتي شامل محافظت از دارايي ها – تفكيك وظايف – روش هاي صدور مجوز و تصويب و سيستم هاي اطلاعاتي
۴- وجود يك واحد حسابرسي داخلي كه طبق اصول و استاندارد هاي حسابرسي داخلي فعاليت كند

هدفهاي كنترل داخلي و حسابرسي داخلي:
سيستم كنترل داخلي به منظور اطمينان يافتن از موارد زير استقرار مي يابد :
۱- اعمال شدن سياست ها و خط مشي هاي سازمان
۲- شناسايي و شناساندن اصول و ارزشهاي سازمان
۳- رعايت قوانين و مقررات

۴- دقيق و قابل اعتماد بودن صورت هاي مالي و ساير اطلاعات منتشر شده
۵- مديريت كارآمد و اثر بخش نيروي انساني و ساير منابع
هدف حسابرسي داخلي كمك به مديريت است تا اطمينان يابد كليه موارد بالا به همان گونه كه بايد اجرا يا رعايت ميشود .
تعريف حسابرسي داخلي:

وظيفه ارزيابي مستقلي است كه توسط مديريت سازمان براي بررسي سيستم كنترل داخلي ايجاد ميشود . حسابرسي داخلي كفايت سيستم كنترل داخلي را از لحاظ اثر بخش و كارآمد بودن استفاده از منابع سازمان آزمون ارزيابي و گزارش ميكند .
حسابرسي داخلي چگونه سازمان را ياري ميكند :
حسابرسي داخلي مديريت را در انجام دادن مسئوليت ها و وظايف خود از طريق تقويت كنترل هاي داخلي ياري ميكند.
حسابرسي داخلي ميتواند :

۱- نقش بازدارنده را در برابر سوء استفاده كنندگان احتمالي داشته باشد
۲- كنترل را در جهت پيشگيري يا آشكار كردن تقلب و اشتباه بهبود بخشد
۳- با انجام دادن حسابرسي داخلي تقلب ها را كشف كند
۴- با شناسايي موارد اتلاف منابع و عدم كارايي سبب صرفه جويي شود

تعريف كنترل هاي داخلي حسابداري و كنترل هاي اداري :
۱-كنترل هاي داخلي حسابداري : كنترل هايي است كه به طور مستقيم به قابليت اتكاء مدارك حسابداري و
صورت هاي مالي اثر دارد براي مثال : تهيه ماهانه صورت مغايرت بانكي توسط كارمندي كه مجاز به صدور چك
يا مسئول وجوه نقد نباشد يك كنترل داخلي حسابداري است كه احتمال انعكاس مطلوب به وجوه نقد در مدارك حسابداري و صورت هاي مالي افزايش مي دهد .
۲- كنترل هاي داخلي اداري : برخي از كنترل هاي داخلي بر صورت هاي مالي تأثيري ندارند و يا تأثير اندكي دارند و به طور مستقيم مورد توجه حسابرسان مستقل قرار نمي گيرد اينگونه كنترل ها اغلب تحت عنوان كنترل هاي داخلي اداري ناميده مي شوند .
۳- سيستم هاي حسابداري و كنترل داخلي :.

بر طبق بخش ۴۰ استاندارهاي حسابداري ايران كنترل هاي داخلي مربوط به سيستم حسابداري با دستيابي به هدفهايي چون موارد زير سروكار دارند :
الف: معاملات طبق مجوزهاي كلي يا خاص مديريت انجام مي شود .
ب: تمام معاملات و ديگر رويدادهاي مالي به موقع و با مبالغ صحيح در حساب هاي مربوط و در دوره حقوق ثبت مي شود تا تهيه صورت هاي مالي را طبق استاندارهاي حسابداري امكان پذيركند .

ج: دسترسي بر دارايي ها و مدارك تنها با مجوز مديريت صورت مي گيرد .
د: دارايي هاي ثبت شده با غير دارايي هاي موجود در فواصل زماني مناسب مقايسه و هر گونه اختلاف موجود به گونه اي مقتفي، پيگيري و رد مي شود .
شناخت از سيستم حسابداري :
طبق بخش ۴۰ استاندارهاي حسابرسي ايران حسابرس بايد چنان شناختي از سيستم حسابداري به دست آورد كه براي شناسايي و تشخيص موارد زير كافي باشد :
الف : گروههاي عمده معاملات مربوط به عمليات واحد مورد رسيدگي
ب : چگونگي به جريان افتادن معاملات مذبور

ج : مدارك عمده حسابداري ، مستندات ، پشتوانه و حسابهاي مربوط به مندرجات صورتهاي مالي
د: فرآيند حسابداري و گزارشگري مالي از به جريان افتادن معاملات و ساير رويدادهاي مالي عمده تا درج آنها در صورتهاي مالي
اجزاي سيستم كنترل داخلي :

سيستم كنترل داخلي به سه جزء:
۱- محيط كنترل شامل : طرز تفكر مديريت ، طرح سازماني ، روشهاي مديريت نيروي انساني ، پيش بيني هاي مالي و بودجه ، حسابرسي داخلي ، كميته حسابرسي.
۲- سيستم حسابداري شامل : مستندات داخلي كافي براي تشخيص مسئول هر كار ، فهرست حسابها ، دستورالعملهاي اجرايي ، رويه ها و روشهاي حسابداري.
۳- روشهاي كنترل شامل : صدور صحيح مجوز معاملات ، تفكيك مسئوليت ها ، مستندات كافي ، حسابدهي مؤثر داراييها ، ارزشيابي صحيح اقلام ثبت شده تقسيم بندي مي شود .توجه كنيم اين اجزا بر ثبت ، پردازش ، تلخيص و گزارش اطلاعات مالي در شركت اثر مستقيم دارد .

طرح سازمان (چارت سازماني) :
طرح سازمان تفويض اختيار، تقسيم مسئوليت و تفكيك وظايف كاركنان شركت را مشخص مي كند . يك طرح خوب سازماني نخستين گام در راه حصول اطمينان از انجام شدن معاملات بر طبق رويه هاي شركت ، افزايش عمليات ، حفاظت دارايي ها و بالا بردن قابليت اتكاء مدارك حسابداري است . هدفهاي مذبور مي توانند عمدتاً از طريق يك طرح سازماني برآورده شود كه مسئوليت هاي زيررا تفكيك مي كند :

۱- صدورمجوزمعاملات
۲- دفتر داري معاملات
۳- نگهداري و حفاظت داراييها بعلاوه اجراي عمليات مربوط كه بايد در حد امكان از اين مسئوليتها تفكيك شود .
تفاوت بين دايره خزانه داري ودايره حسابداري :
تعريف خزانه داري : خزانه داري زير نظر خزانه دار مسئول عمليات پولي ونگهداري دارائي هاي سيال است .فعاليت هاي خزانه داري ، برنا مه ريزي نياز آتي به وجوه نقد و سياستهاي اعتباري فروشها ي نسيه وبرنامه ريزي براي تأ مين منابع مالي كوتاه مدت وبلند مدت شركت را شامل مي شود بعلاوه خزانه داري مسئول نگهداري موجودي ها ي بانكي و ساير دارايي هاي سيال سرمايه گذاري وجوه نقد اضافي ، وصول دريافتهاي نقذي و پرداختهاي نقدي است .

تعريف دايره حسابداري :
در رابطه با فعاليتهاي مالي معاملات را ثبت مي كند اما با داراييهاي پولي سروكارندارد .مدارك حسابداري مشئوليت حسابدهي در مورد داراييها و همچنين اطلاعات لازم براي تهيه گزارشات مالي تنظيم اظهارنامه مالياتي و تصميم گيري دوباره امور اجرايي روزمره را فراهم مي آورد .دايره حسابداري از از لحاظ كنترلهاي داخلي تهيه كننده مدارك مستقلي است كه مقادير داراييها و نتايج عمليات با آن مطابقت مي شود .

محيط كنترل ،روشهاي مديريت نيروي انساني :
شيوه هاي مديريت نيروي انساني و سياستهاي مربوط به استخدام ،آموزش ،ارزيابي ،ارتقاء و پايان خدمت كاركنان اثر عمده اي برمؤثر بودن محيط كنترل دارد .روشهاي مؤثر مديريت نيروي انساني اغلب مي تواند ساير ضعف هاي موجود در محيط كنترل را جبران كند .
پيش بيني هاي مالي و بودجه اي :

تعريف بودجه :پيش بيني مالي براي يك شركت برآورد محتمل ترين وضعيت مالي ،نتايج عمليات وگردش وجوه نقد يك يا چند دوره آتي است .
هدف بودجه :
هدف بودجه در حقيقت ريالي كردن اهداف مديريت شركت در قالب فراگرد تنظيم بودجه كه منتهي به صورتهاي مالي پيش بيني شده مي گردد ، مي باشد .يكي ازمزاياي عمده بودجه تهيه گزارش انحرافات است . اين نوع گزارش ها بايد مشخص كننده مغايرت هاي بين پيش بيني ها و نتايج واقعي (انحرافات مساعد و نامساعد) و همچنين مشخص كننده مسئولين اين انحرافات باشد به طور خلاصه پيش بيني ها ابزار كنترل هستند كه استانداردهاي دقيق و مشخص براي نحوه اجراي عمليات در واحد تجاري را تعيين مي كند .
حسابرس داخلي :

كار حسابرسان داخلي پي جويي و ارزيابي سيستم كنترل داخلي و كارآيي هر يك از بخشهاي واحد تجاري در انجام دادن وظايف محول گزارش يافته هاي خود و ارائه پيشنهادهاي اصلاحي به مديريت ارشد است . رسيدگي هاي حسابرسان داخلي را اغلب حسابرسي عملياتي مي خوانند زيرا هدف آنان تعيين تأثير رويه ها و روشهاي موجود بر كارآيي عمليات واحد تجاري است .براي مثال حسابرسان مستقل سياستهاي اعتباري فروشهاي نسيه شركت را اصولاً به منظور تعيين كفايت ذخيره مطالبات مشكوك الوصول بررسي مي كنند در صورتي كه حسابرسان داخلي به رعايت رويه ها و روشهاي واحد تجاري توسط كاركنان و امكان ايجاد تغيير در رويه ها و روشهاي موجود براي بالا بردن كارآيي اين عمليات توجه دارد .
تمايز بين حسابرس مستقل و حسابرس داخلي

۱- محدوده رسيدگي :
حسابرس مستقل : محدود به موضوع قرارداد منقعده با صاحبكار و حسابرس داخلي : نامحدود
۲- مرجع انتخاب :
حسابرس مستقل : مجمع عمومي صاحبان سهام و حسابرس داخلي : بالاترين مقام اجرايي .
۳- نوع شخصيت :
حسابرس مستقل :شخصيت حقيقي يا حقوقي وحسابرس داخلي : شخصيت حقيقي .
۴- نوع گزارش :

حسابرسي مستقل: اظهار نظر نسبت به مطلوبيت ارائه صورتهاي مالي و حسابرس داخلي : حسابرس عملياتي با توجه به نظرات مديريت
۵- هدف تهيه گزارش :
حسابرس مستقل : به مجمع عمومي و حسابرس داخلي : به مرجع تصميم گيري داخلي شركت (بخشي كه حسابرس داخلي را انتخاب مي كند)
۶- از لحاظ مدت زمان رسيدگي :
حسابرس مستقل : بسته به نوع قرارداد و توافق با صاحبكار و حسابرس داخلي : نامحدود و مستمر
۷- از لحاظ الزامات قانوني :

حسابرس مستقل : اجبار قانون تجارت و براي شركتهاي پذيرفته شده در بورس قانون بورس ، اوراق بهادار و حسابرس داخلي : اختيار
نكته : حسابرس مستقل مي تواند انجام بخشي از كار خويش را به حسابرس داخلي واگذار كند . بايد دقت كنيم كه كار حسابرسان داخلي هيچ گاه نمي تواند جايگزين حسابرسان مستقل شود . حسابرسان مستقل بايد كيفيت كار واحد حسابرسي داخلي را هنگام ارزيابي سيستم كنترل داخلي مورد بررسي قرار دهند . به همين منظور بايد صلاحيت آنان را با بررسي كاربرگ هايشان و بيطرفي آنان را با توجه به اينكه به كدام سطح از مديريت گزارش مي دهند بررسي كنيم .
سيستم حسابداري :

براي دستيابي به اهداف كنترل داخلي سيستم حسابداري بايد آنچنان موثر باشد كه معاملات را به طور صحيح و مناسب ثبت ، پردازش ، تلخيص و گزارش كند . سيستم حسابداري علاوه بر استفاده از دفاتر روزنامه ، كل و ساير ابزارهاي دفترداري بايد شامل موارد زير باشد :
۱- مستندات داخلي كافي براي تشخيص مسئول هر كار

۲- فهرست حسابها
۳- دستورالعمل هاي اجرايي رويه ها و روشهاي حسابداري ونمودگرهايي كه شيوه هاي مقرر براي پردازش معاملات را به تصوير مي كشد .
نكات سيستم حسابداري :
۱- قابليت اتكاء مدارك داخلي زماني افزايش مي يابد كه طرفين با تضاد منافع در تهيه آن شركت دارند.
۲- يكي از ابزارهاي رايج كنترل داخلي استفاده از شماره رديف روي مدارك است .
روشهاي كنترل :

مديريت شركت علاوه بر محيط كنترلي و سيستم حسابداري ، كنترل هاي ديگري را براي انواع خاصي از معاملات و دارايي ها برقرار مي كند . گرچه روشهاي مشخص كنترلي زيادي وجود دارد كه يك شركت مي تواند برقرار نمايد . اما تمام اين روشها براي تعيين مقاصد زير طراحي مي شود:
۱- صدور مجوز معاملات و فعاليتها به نحو صحيح

۲- تفكيك مناسب مسوليتها
۳- مستندات كافي و ثبت معاملات و رويدادها
۴- حسابدهي مؤثر در مورد داراييها
۵- ارزشيابي صحيح و مناسب اقلام ثبت شده
مفهوم تفكيك مسئوليت :
يك مفهوم بنيادي كنترل داخلي است به اين معني كه هيچ فرد يا دايره اي نبايد به تنهايي عهده دار انجام دادن تمامي مراحل يك معامله باشد .
مراحل معامله :
۱- مجوز داشته باشد . ۲- به جريان افتد . ۳- تصويب شود
۴- به اجرا درآيد . ۵- ثبت گردد .

نكته سوم : تعريف وظايف ناسا زگار : عبارتست از وظايفي كه طي آن فرد يا دايره مربوطه هم بتواند اشتباهات و تخلفهايي را در جريان عادي كارهاي روزمره مرتكب شود وهم آن را پنهان كند .

محدوديت هاي سيستم كنترل داخلي :
۱- مواردي از قبيل بي دقتي ، سهل انگاري ، برداشت غلط ازدستورها، ساير موارد مربوط به رفتار انساني .
۲- با توجه به اين كه مديريت ارشد مسئول استقرار سيستم كنترل داخلي است ودر سطحي بالاتر از كنترل هاي داخلي قرار دارد اين كنترل ها نمي تواند مانع ازاحتمال تقلب مديريت ارشد شود .

۳- احتمال تباني ياتقلب كاركنان .
۴- اصل هزينه منفعت كه بر طبق اين اصل ( محدوديت ) نتايج حاصل ازاستقرار سيستم كنترل داخلي (منافع) بيشتر از هزينه هاي استقرار آن سيستم باشد .
ارزيابي سيستم كنترل داخلي توسط حسابرسان :
شناخت حسابرسان از سيستم كنترل داخلي صاحبكار مبنايي راهم براي برنامه ريزي حسابرسي وهم براي برآورد احتمال خطركنترل داخلي فراهم مي آورد . در برنامه ريزي حسابرسي شناخت كا في از محيط كنترل سيستم حسابداري وروش هاي كنترل براي حسابرسان ضروري است اين شناخت هم شامل طراحي رويه ها ، روش ها ومدارك وهم آگاهي از اعمال شدن يا نشدن آنهاست . حسابرسان با داشتن اين شناخت مي توانند اولاً انواع بالقوه تحريف هاي صورتهاي مالي را شناسايي كنند و ثانياً آزمونهاي محتواي مؤثرتري را براي رسيدگي به اقلام صورتهاي مالي طراحي كنند .
مراحل ارزيابي ساختار كنترل داخلي صاحبكار توسط حسابرسان به شرح زير است :
شناخت كافي ساختار كنترل داخلي براي برنامه ريزي حسابرسي :
نكته اول : در مورد محيط كنترلي : براي حسابرسان اين نكته مهم است كه به جاي توجه به شكل كنترل ها به ماهيت آنها توجه كند . مثلاً فرض كنيم برقراري هر نوع سيستم كنترل داخلي مستلزم استفاده بهينه از نتايج حاصل از استقرار آن سيستم است . اگر در شركتي سيستم كنترل كيفيت برقرار باشد ولي عملا[SP]ًاين سيستم به طور بهينه مورد استفاده قرار نگيرد صرف وجود سيستم كنترل كيفيت كافي نخواهد بود يا مثلاً اگر سيستم بودجه اي در شركت برقرار باشد و گزارش هاي حاصل از آن كه اصولاً هدف سيستم بودجه اي است مورد استفاده قرار نگيرد استقرار يك چيز سيستمي مؤثر محسوب نمي شود .
نكته دوم : شناخت از سيستم حسابداري :

حسابرسان براي شناخت از سيستم حسابداري بايد اولاً : انواع عمده معاملاتي را كه واحد تجاري انجام مي دهد شناسايي كند . ثانياً : حسابرسان بايد با نحوه انجام شدن معاملات شامل چگونگي شروع اين معاملات مدارك حسابداري مربوط و نحوه پردازش اين معاملات آشنا شويم و ثالثاً : حسابرسان بايد روش گزارشگري مورد استفاده براي تهيه صورتهاي مالي شامل نحوه افشاء و تعيين برآوردهاي حسابداري را شناسايي مي كنند .

– آشنايي با روش گزارشگري : روش گزارشگري مانند استفاده از روش مناسب براي تهيه گزارشهاي مالي در جهت رسيدن به هدف گزارشگري ثابت و قطعي است . مثلاً تهيه سود و زيان شركت كه مي توان از روشهاي مختلف استفاده كرد .
نكته ۱- چرخه هاي معاملات در هر شركت به نوع و ماهيت فعاليتهاي تجاري آن بستگي دارد . براي مثال يك بانك چرخه توليد ندارد و اما هم چرخه وام واعتبار و هم چرخه سپرده هاي ديداري دارد .

نكته ۲- حسابرسان ممكن است چرخه هاي معاملات يك شركت را به گونه هاي متفاوتي تعيين كند . براي مثال چرخه فروش و وصول وجوه حاصل از فروش مي تواند به چرخه هاي جداگانه ۱- پردازش و ثبت فروشهاي نسيه و ۲- دريافت و ثبت وجوه نقد تقسيم شود .
هدف اساسي در تقسيم كل سيستم كنترل داخلي به چرخه هاي معاملات اين است كه حسابرسان بدين ترتيب مي توانند توجه خود را در آن دسته از كنترل هاي داخلي متمركز كنند كه بر قابليت اتكاء اقلام خاصي از صورت هاي مالي اثر دارد .

منابع كسب اطلاعات درباره كنترل هاي داخلي :
۱- مرور و بررسي كاربرگ هاي سالهاي گذشته
۲- گزارشها ، كاربرگها و برنامه هاي حسابرسي حسابرسان داخلي
۳- پرسشنامه كنترلهاي داخلي
۴- شرح نوشته سيستم كنترل داخلي

۵- نمودگر سيستم كنترل داخلي
توضيحات موارد بالا :
توضيح مورد ۳- پرسشنامه كنترلهاي داخلي : قديمي ترين شيوه توصيف يك سيستم كنترل تكميل پرسشنامه استاندارد كنترلهاي داخلي است . پرسشنامه كنترلهاي داخلي عموماً حاوي سوالات متعددي در مورد چرخه معاملات گوناگون شركت مي باشد .
مزاياي پرسشنامه كنترل داخلي :

۱- پاسخ خير در پرسشنامه كنترل داخلي به معناي وجود نقطه ضعف در آن سيستم مي باشد .
۲- تمايز بين ضعف هاي عمده و جزئي كنترل
۳- ذكر منابع اطلاعات مورد استفاده در پاسخگويي به پرسشها
۴- ثبت توضيحات در مورد نقاط ضعف كنترلهاي داخلي
معايب :

۱- انعطاف ناپذيري آن
۲- به جهت انعطاف ناپذيري نمي توان وضعيت هايي را مشخص كرد كه در آن قوت يك كنترل داخلي سبب جبران ضعفي در سيستم شود .
شرح نوشته سيستم كنترل داخلي :
تعريف شرح نوشته : شرح نوشته معمولاً جريان هر يك از چرخه هاي عمده ي معاملات را دنبال مي كند و مجريان كارهاي مختلف مستنداتي كه تهيه مي شود مداركي كه تنظيم مي گردد و تقسيم وظايف را مشخص مي كند .

نمودگر سيستم كنترل داخلي :
امروزه بسياري از مؤسسات حسابرسي نمودگر سيستم رابراي درك سيستم پردازش اطلاعات صاحبكار و كنترل هاي داخلي مربوط به آن مؤثرتر از پرسشنامه يا شرح نوشته مي داند .نمودگر سيستم يك نمودار است . يعني نمايش تصويري يك سيستم يا يك سري روش كه در آن هر روش به ترتيب و در جاي خود نشان داده مي شود .
مزاياي نمودگر :
۱- ارائه تصويري روشن تر و دقيق تر از سيستم صاحبكار
۲- ساده بودن به روز كردن نمودگر در حسابرسي هاي بعدي
معايب :

عيب احتمالي نمودگر اين است كه ضعف هاي سيستم كنترل داخلي را به روشني پرسشنامه مشخص نمي كند . در حقيقت نمودگر سيستم را به روشني مجسم مي كند .در حالي كه پرسشنامه يادآور كنترل هايي است كه بايد در سيستم وجود داشته باشد .
آزمون شناخت سيستم :

حسابرسان پس از تشريح سيستم كنترل داخلي در كاربرگ هاي خود مورد استفاده بودن سيستم را ازطريق اجراي آزمون شناخت سيستم در مورد هر يك از چرخه هاي معاملات بازبيني و تأييد مي كند.اصطلاح آزمون شناخت سيستم به معناي رديابي يك يا چند معامله در طول مراحل هرچرخه معاملات است .
هدف اوليه از آزمون شناخت سيستم ، آزمايش كامل بودن كاربرگ هاي حسابرسي است نه قابليت اتكاء روشهاي كنترل صاحبكار .
فرآيند دوم حسابرسي :

برآورد احتمال خطر كنترل و طراحي آزمون هاي اضافي كنترل ها
هدف اصلي حسابرسان در اين مقطع تعيين اين است كه كدام يك از كنترل هاي داخلي ارزش آزمون هاي اضافي را دارد. اصولا اين برآورد اوليه و طراحي آزمون ها شامل مراحل زير است :
۱- شناسايي انواع اشتباهات و تخلفاتي كه مي تواند در صورت هاي مالي صاحبكار رخ دهد .

۲- ارزيابي اين كه روش هاي كنترل داخلي صاحبكار آن چنان طراحي شده است كه هدف هاي كنترلي مربوط به پيشگيري از رخ داد اين گونه اشنباه ها و تخلفات را برآورده مي سازد .
۳- برآورد احتمال خطركنترل مربوط به انواع مختلف اشتباه ها و تخلفات بر اساس طرح ساختار كنترل داخلي و نتايج آزمون هايي كه ضمن كسب شناخت از اين طرح انجام شده است .
۴- شناسايي هر كنترل ديگري كه با آزمون آن بتوان سطح برآورد شده احتمال خطر مربوط به انواع بخصوص اشتباه ها و تخلف ها را كاهش داد .
اجراي آزمون هاي اضافي كنترل ها :

آزمون كنترل ها مي تواند از طريق پرس وجو از كاركنان صلاحيت دار صاحبكار، بازرسي از مدارك و شواهد ، مشاهده نحوه عمل سياست ها يا روش هاي حسابداري و اجراي مجدد كاربرد سياست يا روش توسط حسابرسان آزمون شود .
– برآورد مجدد احتمال خطر كنترل و طراحي آزمون هاي محتوي : حسابرسان تنها پس از اين ارزيابي مجدد از احتمال خطر كنترل در شرايطي قرار مي گيرند كه بتوانند يك برنامه حسابرسي كاملا متناسب با كار حسابرسي را بنويسند .
چك ليست راهنماي ارزيابي :
چك ليست راهنما ، چك ليست يا فرم استانداردي است كه حسابرسان را هنگام اتخاذ يك تصميم ياري مي رساند و از مورد توجه قرار گرفتن كليه اطلاعات يا تلفيق آنها اطمينان مي دهد .چك ليستهاي راهنما از طريق كاهش پراكندگي در قضاوت هاي حسابرسان سبب افزايش انطباق رسيدگي ها با ضوابط مؤسسه در حرفه مي شود.
كنترل داخلي در شركتهاي كوچك :
طبيعي است كه كنترل هاي داخلي در شركتهاي بزرگ به جهت تقسيم وظايف از شركتهاي كوچك (شركت هايي كه اصولاً جدايي مالكيت ازمديريت به سختي امكان پذير است) كامل تر و جامع تر است به همين دليل حسابرسان در برخورد با كنترل داخلي با شركتهاي كوچك به دنبال سيستم كنترل داخلي پيشرفته نيستند . در حقيقت حسابرسي در شركتهاي كوچك بيشتر مبتني بر آزمون هاي محتوي است تا آزمون هاي كنترل .صاحب شركت مي تواند با انجام دادن يك سري از كنترل هاي زير روشهاي كنترلي موجود در شركت خود را مؤثرتركند :
۱- يادداشت روزانه جمع نوار ماشين صندوق
۲- تهيه ماهانه صورت مغايرت بانكي
۳- امضاء كليه چك ها و علامت گذاري مدارك ضميمه آن
۴- تأييد كليه ثبت هاي دفاتر
۵- بررسي دقيق صورتهاي مقايسه اي ماهانه درآمد و هزينه
تأثير عملياتي
حسابرسان همزمان با كسب شناخت از ساختار كنترل داخلي به طراحي سياستها و روشهاي كنترل داخلي و اعمال شدن يا نشدن آنها نيز توجه مي كنند . در اين راه آنان گاه اطلاعاتي را درباره تأثير عملياتي كنترل هاي مختلف به دست مي آورند . تأثير عملياتي به چگونگي اعمال يك كنترل ، يكنواختي اعمال آن يك كنترل و شخص اعمال كننده آن مربوط است . كنترل هاي داخلي :

تعريف سيستم كنترل داخلي : ساختار كنترل داخلي يك سازمان شامل سياستها و روشهايي است كه براي تأمين اطمينان نسبي ازدستيابي به هدفهاي سازماني به وجود مي آيد . اطمينان نسبي بدان معني است كه هيچ ساختار كنترل داخلي ايده آل نيست و مخارج كنترل داخلي يك واحد تجاري نبايد بيش از منافع مورد انتظار آن باشد اين منافع شامل : توانايي ساختار كنترل داخلي ، براي :

۱- حفاظت دارايي ها در برابر ضايع شدن ، تقلب و استفاده نادرست (كنترل داخلي حسابداري)
۲- افزايش دقت وقابليت اتكاء مدارك حسابداري (كنترل داخلي حسابداري)
۳- تشويق كاركنان به رعايت رويه هاي واحد تجاري و سنجش ميزان رعايت رويه ها (كنترل داخلي اداري)
۴- ارزيابي كارآيي (كنترل داخلي اداري)

به طور خلاصه ساختاركنترل داخلي شامل كليه اقداماتي است كه به عمل مي آيد تا مديريت اطمينان يابد هر چيز به گونه اي كه بايدعمل مي كند .
تعريف كنترل هاي داخلي حسابداري و كنترل هاي اداري :
۱- كنترل هاي داخلي حسابداري : كنترل هايي است كه به طور مستقيم به قابليت اتكاء مدارك حسابداري و صورت هاي مالي اثر دارد براي مثال : تهيه ماهانه صورت مغايرت بانكي توسط كارمندي كه مجاز به صدور چك يا مسئول وجوه نقد نباشد يك كنترل داخلي حسابداري است كه احتمال انعكاس مطلوب به وجوه نقد در مدارك حسابداري و صورت هاي مالي افزايش مي دهد .

۲- كنترل هاي داخلي اداري : برخي از كنترل هاي داخلي بر صورت هاي مالي تأثيري ندارند و يا تأثير اندكي دارند و به طور مستقيم مورد توجه حسابرسان مستقل قرار نمي گيرد اينگونه كنترل ها اغلب تحت عنوان كنترل هاي داخلي اداري ناميده مي شوند .
۳- سيستم هاي حسابداري و كنترل داخلي :
بر طبق بخش ۴۰ استاندارهاي حسابداري ايران كنترل هاي داخلي مربوط به سيستم حسابداري با دستيابي به هدفهايي چون موارد زير سروكار دارند :
الف: معاملات طبق مجوزهاي كلي يا خاص مديريت انجام مي شود .
ب: تمام معاملات و ديگر رويدادهاي مالي به موقع و با مبالغ صحيح در حساب هاي مربوط و در دوره حقوق ثبت مي شود تا تهيه صورت هاي مالي را طبق استاندارهاي حسابداري امكان پذيركند .
ج: دسترسي بر دارايي ها و مدارك تنها با مجوز مديريت صورت مي گيرد .
د: دارايي هاي ثبت شده با غير دارايي هاي موجود در فواصل زماني مناسب مقايسه و هر گونه اختلاف موجود به گونه اي مقتفي، پيگيري و رد مي شود .
شناخت از سيستم حسابداري :

طبق بخش ۴۰ استاندارهاي حسابرسي ايران حسابرس بايد چنان شناختي از سيستم حسابداري به دست آورد كه براي شناسايي و تشخيص موارد زير كافي باشد :
الف : گروههاي عمده معاملات مربوط به عمليات واحد مورد رسيدگي
ب : چگونگي به جريان افتادن معاملات مذبور

ج : مدارك عمده حسابداري ، مستندات ، پشتوانه و حسابهاي مربوط به مندرجات صورتهاي مالي
د: فرآيند حسابداري و گزارشگري مالي از به جريان افتادن معاملات و ساير رويدادهاي مالي عمده تا درج آنها در صورتهاي مالي
اجزاي سيستم كنترل داخلي :

سيستم كنترل داخلي به سه جزء ۱- محيط كنترل شامل : طرز تفكر مديريت ، طرح سازماني ، روشهاي مديريت نيروي انساني ، پيش بيني هاي مالي و بودجه ، حسابرسي داخلي ، كميته حسابرسي ۲- سيستم حسابداري شامل : مستندات داخلي كافي براي تشخيص مسئول هر كار ، فهرست حسابها ، دستورالعملهاي اجرايي ، رويه ها و روشهاي حسابداري ۳- روشهاي كنترل شامل : صدور صحيح مجوز معاملات ، تفكيك مسئوليت ها ، مستندات كافي ، حسابدهي مؤثر داراييها ، ارزشيابي صحيح اقلام ثبت شده تقسيم بندي مي شود .توجه كنيم اين اجزا بر ثبت ، پردازش ، تلخيص و گزارش اطلاعات مالي در شركت اثر مستقيم دارد .
طرح سازمان (چارت سازماني) :

طرح سازمان تفويض اختيار، تقسيم مسئوليت و تفكيك وظايف كاركنان شركت را مشخص مي كند . يك طرح خوب سازماني نخستين گام در راه حصول اطمينان از انجام شدن معاملات بر طبق رويه هاي شركت ، افزايش عمليات ، حفاظت دارايي ها و بالا بردن قابليت اتكاء مدارك حسابداري است . هدفهاي مذبور مي توانند عمدتاً از طريق يك طرح سازماني برآورده شود كه مسئوليت هاي زيررا تفكيك مي كند :
۱- صدورمجوزمعاملات
۲- دفتر داري معاملات
۳- نگهداري و حفاظت داراييها بعلاوه اجراي عمليات مربوط كه بايد در حد امكان از اين مسئوليتها تفكيك شود .
تفاوت بين دايره خزانه داري ودايره حسابداري :
تعريف خزانه داري : خزانه داري زير نظر خزانه دار مسئول عمليات پولي ونگهداري دارائي هاي سيال است .فعاليت هاي خزانه داري ، برنا مه ريزي نياز آتي به وجوه نقد و سياستهاي اعتباري فروشها ي نسيه وبرنامه ريزي براي تأ مين منابع مالي كوتاه مدت وبلند مدت شركت را شامل مي شود بعلاوه خزانه داري مسئول نگهداري موجودي ها ي بانكي و ساير دارايي هاي سيال سرمايه گذاري وجوه نقد اضافي ، وصول دريافتهاي نقذي و پرداختهاي نقدي است .
تعريف دايره حسابداري :

در رابطه با فعاليتهاي مالي معاملات را ثبت مي كند اما با داراييهاي پولي سروكارندارد .مدارك حسابداري مشئوليت حسابدهي در مورد داراييها و همچنين اطلاعات لازم براي تهيه گزارشات مالي تنظيم اظهارنامه مالياتي و تصميم گيري دوباره امور اجرايي روزمره را فراهم مي آورد .دايره حسابداري از از لحاظ كنترلهاي داخلي تهيه كننده مدارك مستقلي است كه مقادير داراييها و نتايج عمليات با آن مطابقت مي شود .

محيط كنترل ،روشهاي مديريت نيروي انساني :
شيوه هاي مديريت نيروي انساني و سياستهاي مربوط به استخدام ،آموزش ،ارزيابي ،ارتقاء و پايان خدمت كاركنان اثر عمده اي برمؤثر بودن محيط كنترل دارد .روشهاي مؤثر مديريت نيروي انساني اغلب مي تواند ساير ضعف هاي موجود در محيط كنترل را جبران كند .
پيش بيني هاي مالي و بودجه اي :
تعريف بودجه :پيش بيني مالي براي يك شركت برآورد محتمل ترين وضعيت مالي ،نتايج عمليات وگردش وجوه نقد يك يا چند دوره آتي است .
هدف بودجه :

هدف بودجه در حقيقت ريالي كردن اهداف مديريت شركت در قالب فراگرد تنظيم بودجه كه منتهي به صورتهاي مالي پيش بيني شده مي گردد ، مي باشد .يكي ازمزاياي عمده بودجه تهيه گزارش انحرافات است . اين نوع گزارش ها بايد مشخص كننده مغايرت هاي بين پيش بيني ها و نتايج واقعي (انحرافات مساعد و نامساعد) و همچنين مشخص كننده مسئولين اين انحرافات باشد به طور خلاصه پيش بيني ها ابزار كنترل هستند كه استانداردهاي دقيق و مشخص براي نحوه اجراي عمليات در واحد تجاري را تعيين مي كند .
حسابرس داخلي :

كار حسابرسان داخلي پي جويي و ارزيابي سيستم كنترل داخلي و كارآيي هر يك از بخشهاي واحد تجاري در انجام دادن وظايف محول گزارش يافته هاي خود و ارائه پيشنهادهاي اصلاحي به مديريت ارشد است . رسيدگي هاي حسابرسان داخلي را اغلب حسابرسي عملياتي مي خوانند زيرا هدف آنان تعيين تأثير رويه ها و روشهاي موجود بر كارآيي عمليات واحد تجاري است .براي مثال حسابرسان مستقل سياستهاي اعتباري فروشهاي نسيه شركت را اصولاً به منظور تعيين كفايت ذخيره مطالبات مشكوك الوصول بررسي مي كنند در صورتي كه حسابرسان داخلي به رعايت رويه ها و روشهاي واحد تجاري توسط كاركنان و امكان ايجاد تغيير در رويه ها و روشهاي موجود براي بالا بردن كارآيي اين عمليات توجه دارد .
تمايز بين حسابرس مستقل و حسابرس داخلي

۱- محدوده رسيدگي :
حسابرس مستقل : محدود به موضوع قرارداد منقعده با صاحبكار و حسابرس داخلي : نامحدود
۲- مرجع انتخاب :
حسابرس مستقل : مجمع عمومي صاحبان سهام و حسابرس داخلي : بالاترين مقام اجرايي .
۳- نوع شخصيت :
حسابرس مستقل :شخصيت حقيقي يا حقوقي وحسابرس داخلي : شخصيت حقيقي .
۴- نوع گزارش :
حسابرسي مستقل: اظهار نظر نسبت به مطلوبيت ارائه صورتهاي مالي و حسابرس داخلي : حسابرس عملياتي با توجه به نظرات مديريت
۵- هدف تهيه گزارش :
حسابرس مستقل : به مجمع عمومي و حسابرس داخلي : به مرجع تصميم گيري داخلي شركت (بخشي كه حسابرس داخلي را انتخاب مي كند)
۶- از لحاظ مدت زمان رسيدگي :
حسابرس مستقل : بسته به نوع قرارداد و توافق با صاحبكار و حسابرس داخلي : نامحدود و مستمر
۷- از لحاظ الزامات قانوني :
حسابرس مستقل : اجبار قانون تجارت و براي شركتهاي پذيرفته شده در بورس قانون بورس ، اوراق بهادار و حسابرس داخلي : اختيار
نكته : حسابرس مستقل مي تواند انجام بخشي از كار خويش را به حسابرس داخلي واگذار كند . بايد دقت كنيم كه كار حسابرسان داخلي هيچ گاه نمي تواند جايگزين حسابرسان مستقل شود . حسابرسان مستقل بايد كيفيت كار واحد حسابرسي داخلي را هنگام ارزيابي سيستم كنترل داخلي مورد بررسي قرار دهند . به همين منظور بايد صلاحيت آنان را با بررسي كاربرگ هايشان و بيطرفي آنان را با توجه به اينكه به كدام سطح از مديريت گزارش مي دهند بررسي كنيم .
سيستم حسابداري :
براي دستيابي به اهداف كنترل داخلي سيستم حسابداري بايد آنچنان موثر باشد كه معاملات را به طور صحيح و مناسب ثبت ، پردازش ، تلخيص و گزارش كند . سيستم حسابداري علاوه بر استفاده از دفاتر روزنامه ، كل و ساير ابزارهاي دفترداري بايد شامل موارد زير باشد :
۱- مستندات داخلي كافي براي تشخيص مسئول هر كار
۲- فهرست حسابها
۳- دستورالعمل هاي اجرايي رويه ها و روشهاي حسابداري ونمودگرهايي كه شيوه هاي مقرر براي پردازش معاملات را به تصوير مي كشد .
نكات سيستم حسابداري :
۱- قابليت اتكاء مدارك داخلي زماني افزايش مي يابد كه طرفين با تضاد منافع در تهيه آن شركت دارند.
۲- يكي از ابزارهاي رايج كنترل داخلي استفاده از شماره رديف روي مدارك است .
روشهاي كنترل :
مديريت شركت علاوه بر محيط كنترلي و سيستم حسابداري ، كنترل هاي ديگري را براي انواع خاصي از معاملات و دارايي ها برقرار مي كند . گرچه روشهاي مشخص كنترلي زيادي وجود دارد كه يك شركت مي تواند برقرار نمايد . اما تمام اين روشها براي تعيين مقاصد زير طراحي مي شود:
۱- صدور مجوز معاملات و فعاليتها به نحو صحيح
۲- تفكيك مناسب مسوليتها
۳- مستندات كافي و ثبت معاملات و رويدادها
۴- حسابدهي مؤثر در مورد داراييها
۵- ارزشيابي صحيح و مناسب اقلام ثبت شده
مفهوم تفكيك مسئوليت :
يك مفهوم بنيادي كنترل داخلي است به اين معني كه هيچ فرد يا دايره اي نبايد به تنهايي عهده دار انجام دادن تمامي مراحل يك معامله باشد .
مراحل معامله :
۱- مجوز داشته باشد .
۲- به جريان افتد .
۳- تصويب شود .
۴- به اجرا درآيد .
۵- ثبت گردد .
نكته سوم : تعريف وظايف ناسا زگار : عبارتست از وظايفي كه طي آن فرد يا دايره مربوطه هم بتواند اشتباهات و تخلفهايي را در جريان عادي كارهاي روزمره مرتكب شود وهم آن را پنهان كند .
محدوديت هاي سيستم كنترل داخلي :
۱- مواردي از قبيل بي دقتي ، سهل انگاري ، برداشت غلط ازدستورها، ساير موارد مربوط به رفتار انساني .
۲- با توجه به اين كه مديريت ارشد مسئول استقرار سيستم كنترل داخلي است ودر سطحي بالاتر از كنترل هاي داخلي قرار دارد اين كنترل ها نمي تواند مانع ازاحتمال تقلب مديريت ارشد شود .
۳- احتمال تباني ياتقلب كاركنان .
۴- اصل هزينه منفعت كه بر طبق اين اصل ( محدوديت ) نتايج حاصل ازاستقرار سيستم كنترل داخلي (منافع) بيشتر از هزينه هاي استقرار آن سيستم باشد .
ارزيابي سيستم كنترل داخلي توسط حسابرسان :
شناخت حسابرسان از سيستم كنترل داخلي صاحبكار مبنايي راهم براي برنامه ريزي حسابرسي وهم براي برآورد احتمال خطركنترل داخلي فراهم مي آورد . در برنامه ريزي حسابرسي شناخت كا في از محيط كنترل سيستم حسابداري وروش هاي كنترل براي حسابرسان ضروري است اين شناخت هم شامل طراحي رويه ها ، روش ها ومدارك وهم آگاهي از اعمال شدن يا نشدن آنهاست . حسابرسان با داشتن اين شناخت مي توانند اولاً انواع بالقوه تحريف هاي صورتهاي مالي را شناسايي كنند و ثانياً آزمونهاي محتواي مؤثرتري را براي رسيدگي به اقلام صورتهاي مالي طراحي كنند .
مراحل ارزيابي ساختار كنترل داخلي صاحبكار توسط حسابرسان به شرح زير است :
شناخت كافي ساختار كنترل داخلي براي برنامه ريزي حسابرسي :
نكته اول : در مورد محيط كنترلي : براي حسابرسان اين نكته مهم است كه به جاي توجه به شكل كنترل ها به ماهيت آنها توجه كند . مثلاً فرض كنيم برقراري هر نوع سيستم كنترل داخلي مستلزم استفاده بهينه از نتايج حاصل از استقرار آن سيستم است . اگر در شركتي سيستم كنترل كيفيت برقرار باشد ولي عملا[SP]ًاين سيستم به طور بهينه مورد استفاده قرار نگيرد صرف وجود سيستم كنترل كيفيت كافي نخواهد بود يا مثلاً اگر سيستم بودجه اي در شركت برقرار باشد و گزارش هاي حاصل از آن كه اصولاً هدف سيستم بودجه اي است مورد استفاده قرار نگيرد ا